解讀國家稅務總局公告2011年第24號:非居民企業所得稅管理若干問題
為了增強非居民企業所得稅法規的準確性和執行的確定性，簡化辦稅程序，國家稅務總局近期發布了2011年第24號公告，即《非居民企業所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告[2011]24號）（以下簡稱《公告》）。特邀請國家稅務總局國際稅務司相關人士對公告的背景及重點內容進行解讀。
《公告》主要是針對2008年企業所得稅法實施以來，各地稅務機關和納稅人在執行非居民企業所得稅有關政策和管理規定中遇到的一些具體問題而作出的規范解釋，主要解決三個問題：一是清理舊法規。在企業所得稅法實施以前，財政部、國家稅務總局下發的有關非居民企業所得稅政策和管理規定的法律依據是外商投資企業和外國企業所得稅法，2008年統一內外資企業所得稅法后，有的規定缺乏法律依據而自然失效，需要依據企業所得稅法重新明確。二是明確新規定。企業所得稅法及其實施條例等相關規定，有的不夠明確，執行中難以操作，如《公告》中的第五和第六個問題，需要進一步作出規定，增加可操作性。三是減輕納稅人負擔。《公告》第六條對以前的有關規定作出了簡化辦稅程序的要求，這為避免納稅人多頭報送資料提供了制度保障。
《公告》共七條，第一至第六條是針對六個具體問題作出的規定，第七條是執行時效問題，需要關注的重點如下：
一、關于到期應支付而未支付的所得扣繳企業所得稅問題
根據企業所得稅法及其實施條例以及《國家稅務總局關于印發〈非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》（國稅發[2009]3號）等法律法規和規范性文件（以下統稱企業所得稅法）的規定，非居民企業取得的由中國境內企業（以下簡稱支付方）負擔、支付的利息、租金、特許權使用費所得（以下統稱所得），如非居民企業在中國境內未設立機構、場所，或取得的上述所得與其在中國境內設立的機構、場所沒有實際聯系的，按照10%的稅率計算繳納企業所得稅，由境內企業在支付或到期應支付上述所得時代扣代繳。《公告》第一條就以下三個問題作出了具體規定：
1.對于到期應支付而未支付，但已計入支付方成本、費用的所得扣繳稅款的處理。
規定支付方在計入成本、費用或到期應支付時履行扣繳義務，是因為雖然非居民企業尚未直接獲得該筆所得，但已影響了支付方的稅前扣除基礎，即支付方把應支付而尚未實際支付的所得納入成本費用，這樣會直接減少支付方的應納稅所得額。
2.對于到期應支付而未支付的所得款項，不是一次性計入當期成本費用而是計入相應資產原價或籌辦費扣繳稅款的處理。
《公告》之所以規定支付方不是在攤銷年度按照攤銷金額扣繳非居民企業所得稅，而是在計入相關資產的年度納稅申報時一次性、全額扣繳，是因為這樣處理更加符合權責發生制原則，更加有利于稅務機關及時控管稅源及防范支付方規避或延遲繳納企業所得稅行為。
3.提前支付所得款項扣繳稅款的處理。
在實踐中存在支付方在合同或協議約定的支付日期之前實際支付的情形。對此，《公告》規定，對于支付方在合同約定的日期之前支付所得款項的，應在實際支付時履行扣繳義務，防范支付方以提前支付為由規避扣繳非居民企業所得稅義務的行為。
二、關于擔保費稅務處理問題
在非居民企業與中國境內企業之間發生的經濟活動，如借貸、買賣、貨物運輸、加工承攬、租賃、工程承包等交易，經常涉及非居民企業提供擔保而由中國境內企業負擔、支付擔保費或相同性質費用的問題。對此，《公告》明確了三個問題：一是適用本規定的擔保費及其相同性質費用的范圍；二是非居民企業取得的中國境內企業、機構或個人負擔、支付的擔保費或相同性質的費用，屬于來源于中國境內的所得，在中國負有企業所得稅納稅義務；三是上述擔保費適用與利息所得相同的企業所得稅稅率。