解讀《稅務稽查工作規程》
???? 1995年公布的《稅務稽查工作規程》（以下簡稱舊《規程》）在運行14年后完成了歷史使命，把接力棒交給了 2009年12月24日正式出臺的《稅務稽查工作規程》（以下簡稱新《規程》）。前者在指導和規范稅務稽查工作，保障稅法的貫徹執行等方面作出了重要貢獻。但隨著我國稅收法治的不斷推進，對稅務稽查職能定位的認識更為準確，對規范稅務稽查工作的要求日益提高，對保護納稅人權益的認識逐漸增強，尤其是 1996年頒布《行政處罰法》、2001年修訂稅收征收管理法（以下簡稱征管法）、2002年修訂稅收征收管理法實施細則、2002年最高人民法院發布《行政訴訟證據若干問題的規定》（以下簡稱《行政訴訟證據規定》）以及2005年國家稅務總局發布《抵稅財物拍賣、變賣試行辦法》等法律文件后，舊《規程》顯得力不從心，與稅務稽查的現實情況已經不相適應。為進一步推進稅務稽查工作，新《規程》應運而生。新《規程》與舊《規程》相比，主要的變化體現在以下幾方面：
一、稅務稽查的職能定位
在“以申報納稅和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收，重點稽查，強化管理”的征管模式中，稅務稽查是稅收征管的一個重要環節。在整個稅收征管工作中，對稅務稽查職能定位的認識正確與否，不但影響稅務稽查的工作方式、重點、效能、成就，還將影響稅務稽查的發展方向，也必然影響著稅收征管的質量。
《征管法》及其實施細則從法律上對稽查局職能給予了明確定位，即“專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。”因此，這次《稽查工作規程》的修訂，進一步強調了“執法型稽查”的念。關于立法宗旨，舊《規程》表述為：“為了規范稅務稽查工作，保證稅收法律、法規的貫徹執行”，而新《規程》表述為“為了保障稅收法律、行政法規的貫徹實施，規范稅務稽查工作，強化監督制約機制”。把“保障稅收法律、行政法規的貫徹實施”這一句話調整到“規范稅務稽查工作”的前面，表明新《規程》對“執法型稽查”的強調。新《規程》第二條在舊《規程》的基礎上又增加了一款，規定了稽查局主要職責為“依法對納稅人、扣繳義務人和其他涉稅當事人履行納稅義務、扣繳義務情況及涉稅事項進行檢查處理，以及圍繞檢查處理開展的其他相關工作。”在第三章關于“選案”的規定中，增加了一款“稽查局應當通過多種渠道獲取案源信息，集體研究，合理、準確地選擇和確定稽查對象”，著重強調稽查對象選擇的合理性和準確性，同時還規定，所有的稽查對象都應當立案稽查。新《規程》的上述變化表明，稅務稽查的主要職能就是查處稅收違法行為，樹立稅務稽查的威懾力，保障稅法的貫徹執行，強化稅收征管。要正確認識稅務稽查的職能定位，并將這一職能定位貫徹到稽查的各環節之中。在選案環節，不應片面強調檢查戶數的數量和查補稅款額，而應選出可能違法嚴重、涉案金額較大的嫌疑案件。在檢查環節，對每一個案件盡力查實、查透。在審理環節能夠準確定性，嚴肅處理，對違法行為依法公告，對該移送的案件依法移送司法機關處理。在執行環節能夠保證強度，對稅款、滯納金、罰款運用法律賦予的手段盡力執行到位等。
二、進一步規范稅務稽查工作
制定稅務稽查工作規程的主要目的是規范稅務稽查工作。經過十多年的探索和總結，新《規程》對規范稅務稽查工作提出了更高、更全面的要求。
1．新《規程》在“總則”部分增加了條款，明確了稽查局的主要職責、稅務稽查的工作原則與工作模式以及稽查人員的行為規范。第一，新《規程》規定稅務稽查由稅務局稽查局依法實施，稽查局主要職責是依法對納稅人、扣繳義務人和其他涉稅當事人履行納稅義務、扣繳義務及涉稅事項進行檢查處理，以及圍繞檢查處理開展的其他相關工作。新《規程》第三條、第五條提出了稅務稽查的工作原則，規定稅務稽查工作應堅持“公平、公開、公正、效率”的原則，稽查局在查處稅收違法案件時，實行選案、檢查、審理、執行分工制約原則。第二，規定稅務稽查的工作模式。一是稽查局在所屬稅務局領導下開展稅務稽查工作；二是上級稽查局對下級稽查局的稽查業務進行管理、指導、考核和監督，對執法辦案進行指揮和協調；三是各級國家稅務局稽查局、地方稅務局稽查局應當加強聯系和協作，及時進行信息交流與共享，對同一被查對象盡量實施聯合檢查，并分別作出處理決定；四是稽查局應設立選案、檢查、審理、執行部門，分別實施選案、檢查、審理、執行工作。第三，增加兩條稽查人員的行為規范。一是明確了為納稅人、扣繳義務人保密的義務規范；二是規定了稽查人員的八項禁止性規范。
2．專門設立一章，進一步規范稅務稽查的管轄。—是明確了稅務稽查的職權管轄、地域管轄、級別管轄。二是更加清晰地規范了稅務稽查管轄爭議的解決方式。
3．進一步規范了選案工作。一是明確規定了選案的合理性和準確性。也就是說所選案件必須具有可查性。所選稽查對象不僅數量合理，而且要有違法的嫌疑，甚至具有嚴重違法的嫌疑。這對選案環節提出了更高的規范要求。二是重申了征管法實施細則第八十五條關于嚴格控制對納稅人、扣繳義務人檢查次數的規定。三是規定選案部門應當建立案源信息檔案。四是明確規定稽查局設立稅收違法案件舉報中心，規范了舉報案件的處理辦法。五是明確規定所有被確定的檢查對象都必須經立案程序才能進入檢查環節，不能出現如舊《規程》所規定的檢查之后再立案的現象。
4．進一步規范檢查環節的相關問題。一是明確規定了檢查期限，檢查應當自實施檢查之日起60日內完成；確需延長檢查時間的，應當經稽查局局長批準。二是進一步明確了檢查方法，規定可以采取實地檢查、調取賬簿資料、詢問、查詢存款賬戶或者儲蓄存款、異地協查等方法。規定了對采用電子信息系統進行管理和核算的被查對象的檢查方法。三是對取證工作進一步規范。在征管法及其實施細則以及《行政訴訟證據規定》的基礎上，用10條法律條文對證據的品格要求、取證的程序、各類證據的取證方法予以規范。四是依據2001年征管法及其實施細則等有關規定進一步對稅收保全的方法、程序、期限以及保全解除予以規范。五是重申了征管法及其實施細則關于逃避、拒絕、阻撓稅務檢查的處理規定。六是明確規定中止檢查與終結檢查的情形，為規范處理檢查過程中遇到的特殊情形提供了依據。
5．在舊《規程》的基礎上進一步規范了審理程序。一是明確規定了重大案件審理制度。二是對審理的內容、退回補充調查的情形、審理之后的處理方法、審理期限予以明確規定。三是對處罰告知程序、當事人的陳述、申辯程序以及聽證制度予以明確規定。四是明確規定《稅務稽查審理報告》、《稅務處理決定書》、《稅務行政處罰決定書》、《不予稅務行政處罰決定書》、《稅務稽查結論》等法律文書應記載的內容。六是對案件移送程序及其附送的材料予以明確規定。
6．在舊《規程》的基礎上進一步規范了執行程序。一是依據《征管法》及其實施細則的有關規定明確了稅務行政強制與司法強制的兩種方式。二是明確了對納稅擔保人強制執行的有關規定。三是重申《征管法》第88條有關處罰的強制執行的規定。四是增加了3條法律條文進一步規范稅收強制執行的程序。五是明確規定中止執行與終結執行的情形，為規范處理執行過程中遇到的特殊情形提供了依據。
7．在舊《規程》的基礎上進一步規范了案卷的管理。—是明確了稽查案卷分別立為正卷和副卷，并規定各自應裝訂的材料。二是明確了案卷材料組合排列的方法。三是延長了一般行政處罰的稅收違法案件案卷保管期限（由15年延長為30年）。四是明確了案卷的立卷期限。
三、更加注意保護納稅人的合法權益
隨著人們對稅收法律關系的認識不斷深入，稅收立法和稅務行政執法實踐越來越重視納稅人權益的保護。征管法修訂的一個重要特征就是增設了許多有關納稅人權利及其權益保障的條款。而新《規程》也順應了社會發展的規律和潮流，在強調稅務稽查的職能、規范稅務稽查工作的同時，注重對納稅人權益的保護。例如，新《規程》第三條規定稅務稽查應“堅持公平、公開、公正、效率的原則”，實質就是從宏觀上強調對納稅人權益的保護。第六條規定“稅務稽查人員應當依法為納稅人、扣繳義務人的商業秘密、個人隱私保密”，第十五條規定“稽查局必須有計劃地實施稽查，嚴格控制對納稅人、扣繳義務人的稅務檢查次數”，第三十八條限定“采取稅收保全措施的期限一般不得超過6個月”等，都是強調對納稅人權益的保護，體現了保護納稅人權益的精神實質。